2013年3月十二屆全國人大一次會議期間,趙冬玲等32名代表聯名提交議案,要求全國人大及其常委會收回對國務院制定稅收行政法規(guī)的授權,引起社會各界的廣泛關注。

2013年11月,黨的十八屆三中全會提出,財政是國家治理的基礎和重要支柱,科學的財稅體制是優(yōu)化資源配置、維護市場統(tǒng)一、促進社會公平、實現國家長治久安的制度保障。必須完善立法、明確事權、改革稅制、穩(wěn)定稅負、透明預算、提高效率,建立現代財政制度,發(fā)揮中央和地方兩個積極性。

在不久前召開的中國法學會立法學研究會“2013年學術年會”上,與會專家學者圍繞我國的稅收制度、稅收立法授權等問題展開討論。

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稅收法定

武漢大學法學院教授、武漢大學稅法研究中心主任熊偉表示,討論稅收授權立法,以承認稅收法定主義為前提。如果沒有稅收法定的限制,稅收行政立法在權限上無可指責,政府不需要立法機關的授權。

我國憲法第五十六條規(guī)定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務”。

“稅收法定是授權立法的邏輯前提。”熊偉說,正因為如此,憲法第五十六條既是對公民納稅義務的確認,也是對國家課稅權的一種限制。此處所謂的“法律”,應該僅指全國人大及其常委會制定的法律。基于此,1992年制定的稅收征收管理法規(guī)定:“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅,依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權國務院規(guī)定的,依照國務院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。”2000年制定的立法法也明確要求,財政、稅收的基本制度只能制定法律；尚未制定法律的,只有得到全國人大及其常委會的授權,國務院才可以制定稅收行政法規(guī)。這些無疑都是稅收法定主義的具體體現,說明稅收法定在中國有現實的法律依據。

江西財經大學法學院教授袁明圣說,“稅收法定原則或稱稅收法律主義,其具體內容學者們的觀點各有不同。我認為,稅收法定原則之法,系指立法機關所定之法。具體到我國,則是指全國人大及其常委會和地方各級人大及其常委會所制定的規(guī)范性法律文件。”

“我傾向于把憲法第五十六條的規(guī)定理解為構成對稅收法定原則的確認。”袁明圣表示,雖然現行憲法并無“稅收法定”或者諸如“沒有法律規(guī)定,人民不負納稅義務”等類似的明確宣示,但是,我們并不能據此認定我國憲法就沒有確立稅收法定原則。盡管憲法關于“公民有依照法律規(guī)定納稅的義務”的規(guī)定不盡明確和完善,但我們并不能否認其隱含著稅收法定的意蘊。

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立法授權

熊偉介紹,改革開放以來,全國人大常委會對國務院做過兩次稅收立法授權。1984年9月18日,六屆全國人大常委會根據國務院的建議,決定授權國務院在實施國營企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過程中,擬定有關稅收條例發(fā)布試行,再根據試行的經驗加以修訂,提請全國人大常委會審議(下文簡稱“1984年授權決定”)。1985年4月10日,六屆全國人大三次會議決定,授權國務院對于有關經濟體制改革和對外開放方面的問題,必要時可以根據憲法,在同有關法律和全國人大及其常委會有關決定的基本原則不相抵觸的前提下,制定暫行規(guī)定或者條例,頒布實施,并報全國人大常委會備案(下文簡稱“1985年授權決定”)。

熊偉說,2009年6月22日,十一屆全國人大常委會通過了《關于廢止部分法律的決定》,“1984年授權決定”被廢止。不過,“1985年授權決定”目前仍然有效,現行稅收暫行條例,如《增值稅暫行條例》、《營業(yè)稅暫行條例》、《消費稅暫行條例》等,都是以它作為法律依據的。在2013年全國人大會議上,趙冬苓等32名代表提交的議案,針對的也是“1985年授權決定”。

江西財經大學法學院教授、應用經濟學博士后流動站研究人員易有祿介紹,國務院主導稅收立法權行使的現狀從現行有效稅種的立法情況中可見一斑,在現行有效的18個稅種中,只有個人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅三個稅種是由全國人大或全國人大常委會以法律的形式規(guī)定的,其余15個稅種均由國務院以行政法規(guī)的形式規(guī)定。各實體稅法的實施細則主要是由財政部、國家稅務總局等政府主管部門制定。這就使得行政法規(guī)和部門規(guī)章成了我國稅收法律淵源的主體,以致我國的稅收立法體系呈現出“行政立法為主、人大立法為輔”的格局。此種格局的形成和改革開放初期全國人大及其常委會的兩次立法授權有著直接的關聯。

易有祿說,上述兩次立法授權,第一次是專門的稅收立法授權,第二次授權雖非專門針對稅收立法,但很顯然是包含稅收立法在內的。全國人大及其常委會之所以將本應由它們行使的稅收立法權授權國務院行使,主要是考慮到改革開放初期我國法制極不健全,對建立現代稅制仍處于探索階段,由全國人大及其常委會來制定各項稅收法律,不僅受立法能力和條件的限制,而且須經歷漫長的立法程序,為滿足包括稅制改革在內的經濟改革對稅收法律制度的迫切需要,有必要先由國務院制定相應行政法規(guī)并頒布實施,待條件成熟時再由全國人大或全國人大常委會制定相應法律。由此可見,全國人大及其常委會對國務院的稅收立法授權,在當時特定的歷史情境下,實屬迫不得已之舉,也可以說是一種“權宜之策”。

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收回授權

易有祿介紹,對于如何實現稅收立法權的回歸,有學者提出了兩條可供選擇的實現道路:一是直接廢止的方式；二是間接廢止的方式,即不明確廢止1985年的立法授權決定,而是通過將現行涉及稅收的行政法規(guī)逐步上升為法律的方式,間接收回過去的授權。

易有祿認為,直接廢止的方式才是實現我國稅收立法權回歸的最合理亦可行的方式。這主要是基于以下三方面的考慮:第一,不廢止1985年的立法授權決定就無法從根本上實現稅收立法權的回歸。第二,1985年的立法授權決定和立法法的相關規(guī)定構成直接抵觸。根據立法法的規(guī)定,有關稅收基本制度的事項尚未制定法律的,全國人大及其常委會可以授權國務院先制定行政法規(guī)。但立法法同時規(guī)定:“授權決定應當明確授權的目的、范圍。被授權機關應當嚴格按照授權目的和范圍行使該項權力。被授權機關不得將該項權力轉授給其他機關。”反觀全國人大1985年的立法授權決定,不難發(fā)現該授權決定的目的、范圍和期限均不明確,屬于典型的“空白立法授權”。第三,1985年的立法授權決定廢止后的稅收授權立法問題可通過新的授權來解決。

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